核心提示：合营方对合营安排提供债务担保的，不视为合营方承担该安排相关负债。为进一步规范我国合营安排各参与方的会计处理，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部会计司借鉴《国际财务报告准则第11号——合营安排》中的做法，并结合我国实际情况，起草了《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》。
桂财会〔2012〕83号
各市财政局，区直大中型企业，自治区人民政府有关组成部门及直属机构，各会计师事务所：
为适应社会主义市场经济发展，完善我国企业会计准则体系，提高财务报表列报质量和会计信息透明度，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部制定了《企业会计准则第×号——合营安排》，现征求你单位意见，请于2013年2月1日之前将修改意见反馈自治区财政厅（会计管理处）。
联系人：张文娟
电话：0771-5331595
传真：0771-5318020
电子邮件：gxzckjs@126.com
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邮编：530021
附件：1.企业会计准则第×号——合营安排（征求意见稿）
2．《企业会计准则第×号——合营安排（征求意见稿）》的起草说明
广西壮族自治区财政厅
2012年12月5日
附件1
企业会计准则第X号——合营安排
（征求意见稿）
第一章 总则
第一条 为了规范合营安排的认定、分类以及各参与方在合营安排中权益等的会计处理，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条 合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。合营安排具有以下特征：
（
一）各参与方受到该安排的约束。
（二）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。任何一个参与方都不能够单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能够阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
第三条 合营安排不要求所有参与方都对该安排实施共同控制。合营安排参与方包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。
第四条 合营方在合营安排中权益的披露，适用《企业会计准则第X号——在其他主体中权益的披露》。
第二章 合营安排的认定和分类
第五条 共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。
本准则所称相关活动，是指对某项安排的回报产生重大影响的活动。某项安排的相关活动应当根据具体情况进行判断，通常包括商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等。
第六条 在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合能否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些参与方一致同意。
第七条 如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。
第八条 仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。
保护性权利，是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只能在合营安排发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予其持有人对合营安排拥有权力，也不能阻止其他参与方对合营安排拥有权力。
第九条 合营安排分为共同经营和合营企业。
共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。
合营企业，是指合营方对该安排的净资产享有权利的合营安排。
第十条 合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和承担的义务确定合营安排的分类。
第十一条 合营安排不是一个单独主体的，应当划分为共同经营。
单独主体，是指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独的法人主体或不具备法人主体资格但法律所认可的主体
第十二条 合营安排是一个单独主体的，通常应当划分为合营企业。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应划分为共同经营：
（一）合营安排的法律形式表明，合营方对该安排中的资产和负债直接享有权利和承担义务；
（二）合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的资产和负债直接享有权利和承担义务；
（三）其他相关事实和情况表明，合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。
合营方对合营安排提供债务担保的，不视为合营方承担该安排相关负债。合营方承担的向合营安排支付认缴出资的义务，不视为合营方承担该安排相关负债。
第十三条 相关事实和情况变化导致合营方在合营安排中享有的权利和承担的义务发生变化的，合营方应当对合营安排的分类进行重新评估。
第十四条 对于为完成不同活动而设立多项合营安排的框架性协议，企业应当分别判断各项合营安排的分类。
第三章 共同经营参与方的会计处理
第十五条 合营方应当确认其与合营安排中权益相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：
（一）确认单独所持有的资产，以及按本企业的份额确认共同持有的资产；
（二）确认单独所承担的负债，以及按本企业的份额确认共同承担的负债；
（三）确认本企业出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；
（四）按本企业的份额确认共同经营因出售其产出所产生的收入；
（五）确认单独所发生的费用，以及按本企业的份额确认共同经营发生的费用。
上述各项目应当按照相关企业会计准则的规定进行核算。
第十六条 合营方向共同经营投出或出售资产等（子公司除外），应当仅确认归属于共同经营其他参与方的利得或损失。交易表明投出或出售的资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该损失。
合营方向共同经营投出或出售子公司的，应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》等相关企业会计准则的规定进行会计处理。
第十七条 合营方自共同经营购买资产等（业务除外），在将该资产等出售给第三方之前，不应当确认因该交易产生的损益中该合营方应享有的部分。交易表明购入的资产发生减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。
合营方自共同经营购买业务的，应当按照《企业会计准则第20号——企业合并》等相关企业会计准则的规定进行会计处理。
第十八条 对共同经营不享有共同控制的参与方，如果享有该共同经营相关资产且承担该共同经营相关负债的，应当按照本准则第十五条至第十七条的规定进行会计处理；否则，应当按照相关企业会计准则的规定核算其权益。
第四章 合营企业参与方的会计处理
第十九条 合营方应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定核算其对合营企业的投资。
第二十条 对合营企业不享有共同控制的参与方应当根据其对该合营企业的影响程度进行相关会计处理：
（一）对该合营企业具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定核算其对该合营企业的投资。
（二）对该合营企业不具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定核算其对该合营企业的投资。
第五章 衔接规定
第二十一条 首次采用本准则的企业应当根据本准则的规定对其合营安排进行重新评估，确定其分类。
第二十二条 合营企业重新分类为共同经营的，合营方应当在比较财务报表最早期间期初终止确认以前采用权益法核算的长期股权投资以及其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益;同时根据比较财务报表最早期间期初的权益法核算的信息确认本企业在共同经营中的权益所产生的各项资产（包括商誉）和负债，所确认资产和负债的账面价值与其计税基础之间存在暂时性差异的，应当按照《企业会计准则第18号——所得税》确认递延所得税资产或递延所得税负债。
确认的各项资产和负债的净额与终止确认的长期股权投资以及其他实质上构成对合营企业净投资的长期权益的账面金额存在差额的，应当按照下列规定处理：
（一）如果前者大于后者的，其差额应当首先抵减与该投资相关的商誉，仍有余额的，再调增比较财务报表最早期间的期初留存收益。
（二）如果前者小于后者的，其差额应当冲减比较财务报表最早期间的期初留存收益。
第六章 附则
第二十三条 本准则自201X年X月X日起施行。
附件2
《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》的起草说明
一、本准则制定的必要性
长期以来，我国没有单独的合营安排准则，而是将相关内容放在长期股权投资准则应用指南和相关讲解中予以规范。随着我国市场经济的不断发展，合营安排日益增多，实务界、监管部门等在企业会计准则执行过程中提出建议，有必要根据我国实际情况单独制定一项会计准则以规范合营安排各参与方的会计处理。
2011年5月12日，国际会计准则理事会发布《国际财务报告准则第11号——合营安排》，取代了《国际会计准则第31号——合营中的权益》和《解释公告第13号——共同控制主体：合营者的非货币性投入》。其中主要涉及三方面的变化：一是将合营安排三分类（共同控制资产、共同控制经营和共同控制主体）改为两分类（共同经营和合营企业）。二是要求基于合营安排下各方的权利和义务来确定某项合营安排是共同经营还是合营企业，是否存在单独主体不再是作出判断的唯一因素。三是要求在合并财务报表中统一采用权益法核算合营企业中的权益，取消比例合并法。
为进一步规范我国合营安排各参与方的会计处理，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部会计司借鉴《国际财务报告准则第11号——合营安排》中的做法，并结合我国实际情况，起草了《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》。
二、本准则制定的过程
自2007年企业会计准则实施以来，财政部会计司密切关注实务中合营安排各参与方的会计处理问题，并紧密跟踪国际会计准则理事会相关项目的进展。2011年，《国际财务报告准则第11号——合营安排》发布后，会计司即成立合营安排准则项目组，全面研究我国合营安排的有关情况及相关会计问题。2012年4月底，项目组草拟完成了我国合营安排准则的讨论稿，并开始小范围内征求意见。5月至6月，向部分证券监管机构、会计师事务所和企业征求意见，并赴企业、会计师事务所进行实地调研。在充分吸收各方意见的基础上，对讨论稿进行了多次修改和完善，并于7月至8月向财政部会计准则委员会委员征求意见。在上述工作的基础上，项目组草拟完成了《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》。
三、本准则规范的主要内容
征求意见稿旨在规范合营安排的定义、分类以及各参与方在合营安排中权益的会计处理等问题。
（一）关于合营安排的定义
本征求意见稿将合营安排定义为“由两方或多方共同控制的安排”，并明确仅当针对相关活动的决策需经共同控制该安排的各方全体一致同意时，才存在共同控制。
（二）关于合营安排的分类
本征求意见稿依据合营安排下各方的权利和义务将合营安排划分为共同经营和合营企业。共同经营中，合营者拥有合营安排资产的权利和承担负债的义务；合营企业中，合营者拥有合营安排净资产的权利。其中，单独主体的存在是某一合营安排被划分为合营企业的必要条件，但非充分条件。单独主体的法律形式、合同条款及其他情况也可能会影响合营安排的划分，要求企业结合各相关因素进行恰当的职业判断。
（三）关于各参与方的会计处理
本征求意见稿针对共同经营和合营企业分别规定了各参与方（包括合营者和对合营安排不享有共同控制的参与方）的会计处理方法，包括个别财务报表和合并财务报表层面，至于具体如何核算，则由长期股权投资、金融工具确认和计量等其他相关企业会计准则予以规范。
（四）关于衔接规定
本征求意见稿要求首次执行的企业应当对其合营安排进行重新评估，由于分类变化导致会计处理方法改变的，应进行追溯调整。
四、征求意见的主要问题
（一）关于共同控制的界定
问题1：您认为本征求意见稿中关于共同控制的界定是否恰当，能否给实务判断以充分的指引？如不充分，您认为需作何补充？
（二）关于合营安排的分类
问题2：您认为本征求意见稿中关于合营安排的分类是否恰当，能否给实务判断以充分的指引？如不充分，您认为还需作何种补充？
问题3：借鉴国际财务报告准则的相关规定，本征求意见稿第十一条引入了“单独主体”概念，并将其作为某合营安排划分为合营企业的必要条件，但非充分条件。单独主体，是指单独可辨认的财务架构，不论其是否具有法人资格。
您认为本征求意见稿引入单独主体这一概念是否恰当？如不恰当，您有何意见和建议？
问题4：借鉴国际财务报告准则的相关规定，本征求意见稿第十二条规定，合营安排是一个单独主体，但合营安排的合同条款约定合营方对该安排中的资产和负债直接享有权利和承担义务的，应划分为共同经营。
您认为上述规定是否恰当，与我国法律法规是否存在冲突？如不恰当，您有何意见和建议？
问题5：您认为本征求意见稿中关于合营安排的分类可能对实务产生何种影响？根据本征求意见稿的规定，实务中哪些情况下会由原来的合营企业重新分类为共同经营？如可能，请提供实务中相关案例。
（三）其他
问题6：您认为本征求意见稿在哪些方面还需要进一步修改？
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